Art. 38 do Código Tributário Nacional

Em linguagem simples

Este artigo fixa que o imposto é calculado sobre o valor de mercado para venda à vista do bem ou direito transmitido, apurado por critérios técnicos objetivos. Ele determina que o poder público deve divulgar esses critérios e permitir contestação do valor, além de obrigar cartórios a compartilharem informações das transações sob pena de multa.

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Na jurisprudência

1.508 acórdãos citam o art. 38 do Código Tributário Nacional na ementa, na nossa base de decisões dos tribunais do país. Os mais recentes:

• STJ, AgInt no REsp 2172471, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, j. 19/02/2025

  PROCESSUAL CIVIL. DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. APURAÇÃO DE VALORES A TÍTULO DE ITCMD. INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. DOAÇÕES DE QUOTAS SOCIAIS. A BASE DE CÁLCULO DO ITCMD É O VALOR VENAL DOS BENS E DIREITOS TRANSMITIDOS. NA HIPÓTESE DE DOAÇÃO DE QUOTAS, PARA FINS DE APURAÇÃO DO ITCMD, O FISCO PODERÁ AFASTAR O MONTANTE DECLARADO PELO CONTRIBUINTE. RECURSO ESPECIAL PROVIDO. ACÓRDÃO EM CONFRONTO COM A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. DESPROVIMENTO DO AGRAVO INTERNO. MANUTENÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. I - Na origem, trata-se de mandado de segurança impetrado contra a metodologia de cálculo utilizada na apuração dos valores a título de ITCMD devidos pela incidência do tributo sobre as doações de quotas sociais. Na sentença, denegou-se a segurança. No Tribunal a quo, a sentença foi reformada para conceder a segurança e reconhecer o direito de ver aplicado o critério do valor patrimonial das quotas sociais doadas para fins de incidência do ITCMD, devendo ser recalculado o montante devido, relativamente à operação e doação em análise nos autos. II - O art. 38 do Código Tributário Nacional dispõe expressamente que a base de cálculo do ITCD é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos. Nesse diapasão, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que a base de cálculo do ITCMD é o valor venal dos bens e direitos transmitidos, assim compreendido como aquele que corresponde ao valor de mercado. Nesse sentido: AgInt no RMS n. 70.528/MS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 29/5/2023, DJe de 27/6/2023; AgInt no AREsp n. 1.176.337/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 1º/6/2020, DJe de 9/6/2020. III - Na hipótese de doação de quotas, para fins de apuração do ITCMD, o fisco poderá afastar o montante declarado pelo contribuinte, apurado com base no valor patrimonial, obtido com a divisão do patrimônio líquido da sociedade pela quantidade de quotas representativas do capital integralizado, quando verificar, como o fez nessa situação, que não foram apurados isoladamente os valores de mercado dos bens que integralizaram esse capital, na forma do art. 148 do CTN. Apurar a exação tendo como base unicamente o valor patrimonial das quotas sociais atribuídas pelos sócios, sem a avaliação de mercado dos bens que integralizaram esse capital, acabaria por mitigar o valor real de mercado da sociedade, esvaziando a previsão do referido art. 148 do CTN. Na espécie, verifica-se que na sentença foi consignado que a Fazenda Pública considerou o patrimônio líquido retificado da empresa, ou seja, reavaliou os bens da sociedade com o valor de mercado, considerando-se os ativos e passivos. IV - Correta a decisão que deu provimento ao recurso especial para reestabelecer a sentença que denegou a segurança. V - Agravo interno improvido.

  Publicação oficial

• STJ, REsp 2139412, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, j. 18/02/2025

  TRIBUTÁRIO. ITCD. CAUSA MORTIS. BASE DE CÁLCULO. PATRIMÔNIO LÍQUIDO DA SOCIEDADE, INTEGRALIZADO COM BENS IMÓVEIS. AVALIAÇÃO DO VALOR DOS IMÓVEIS. NECESSIDADE. ARBITRAMENTO DA FAZENDA. LEGALIDADE. I - Na origem, o contribuinte impetrou mandado de segurança tendo como objetivo anular pareceres de avaliação do fisco estadual de quotas de participação em sociedade para fins de apuração de ITCD, para que o fisco realize novo cálculo subtraindo-se dívidas do espólio, além de utilizar o valor das quotas declarado pelo contribuinte, que foram em sua maior parte constituídas por bens imóveis. II - Na sentença foi concedida parcialmente a segurança para que a autoridade coatora proceda a novo cálculo do ITCD, considerando o valor de mercado dos imóveis que foram integralizados na sociedade na data do fato gerador, abatendo-se as dívidas do espólio. III - Por sua vez, o Tribunal a quo reformou a sentença para que o cálculo do ITCD observe, unicamente, o montante declarado pelo contribuinte que corresponde ao valor patrimonial contábil da sociedade na data da ocorrência do fato gerador, sem contar com a avaliação dos imóveis que integralizaram o capital da empresa. IV - Desse modo, o fisco poderá afastar o montante declarado pelo contribuinte, apurado com base no valor patrimonial, obtido com a divisão do patrimônio líquido da sociedade pela quantidade de quotas representativas do capital integralizado, quando verificar, como o fez nessa situação, que não foram apurados isoladamente os valores de mercado dos bens imóveis que integralizaram esse capital, na forma do art. 148 do CTN. V - Apurar a exação tendo como base unicamente o valor patrimonial das quotas sociais atribuídas pelos sócios, sem a avaliação de mercado dos bens que integralizaram esse capital, acabaria por mitigar o valor real de mercado da sociedade, esvaziando a previsão do art. 148 do CTN. VI - O art. 38 do CTN dispõe expressamente que a base de cálculo do ITCD é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos. Nesse diapasão, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que a base de cálculo do ITCD é o valor venal dos bens e direitos transmitidos, assim compreendido como aquele que corresponde ao valor de mercado do patrimônio integral que serviu de base para a apuração do imposto. Precedentes: AgInt no RMS n. 70.528/MS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 29/5/2023, DJe de 27/6/2023; AgInt no AREsp n. 1.176.337/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 1º/6/2020, DJe de 9/6/2020. VII - Recurso especial provido.

  Publicação oficial

• STJ, REsp 2213551, Rel. Min. MARIA THEREZA DE ASSIS MOURA, PRIMEIRA SEÇÃO, j. 10/12/2025

  DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. TEMA 1.371/STJ. ITCMD. BASE DE CÁLCULO. VALOR VENAL. PROCEDIMENTO DE ARBITRAMENTO. PRERROGATIVA DO FISCO, DECORRENTE DIRETAMENTE DO CTN, QUE GUARDA INTRÍNSECA RELAÇÃO COM O LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. NORMA GERAL DE OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA PELOS ENTES FEDERADOS (ART. 146, III, b, CF), NÃO PASSÍVEL DE SER GENERICAMENTE SUPRIMIDA POR DECISÃO JUDICIAL. RECURSO CONHECIDO EM PARTE E, NESSA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO. I. Caso em exame 1. Recurso especial interposto pela Fazenda do Estado de São Paulo, afetado ao rito dos recursos repetitivos (Tema 1.371), advindo de mandado de segurança impetrado por contribuinte, tendo por objetivo proceder ao recolhimento do Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) com base no valor venal lançado para fins de IPTU dos imóveis descritos na inicial, nos termos da Lei Estadual n. 10.705/2000, afastando-se a base de cálculo instituída pelo Decreto Estadual n. 55.002/2009, que estipula, como valor de referência (mínimo), o adotado para o ITBI. Pretensão subsidiária expendida pela Fazenda Pública para arbitrar o valor venal, ante a sua discordância sobre a base de cálculo apresentada pelo contribuinte. 2. Decisão de primeiro grau concedeu a segurança, determinando que o ITCMD fosse calculado sobre a base de cálculo do valor venal de IPTU, reconhecendo que o Decreto Estadual n. 55.002/2009 extrapolou sua função regulamentar. O Juízo a quo indeferiu o pedido subsidiário, consignando a necessidade de o Fisco promover prévio procedimento de arbitramento, observado o contraditório e o ônus probatório de sua incumbência. O TJSP, em grau recursal, não apenas manteve a ordem concedida, como a ampliou para vedar, em qualquer caso, a possibilidade de o Fisco valer-se do procedimento de arbitramento previsto no art. 148 do CTN. II. Questão em discussão 3. Controverte-se no presente recurso especial: (i) se o decreto municipal extrapolou sua função regulamentar (questão que não foi objeto de afetação); (ii) se o Tribunal de origem, ao excluir peremptoriamente a prerrogativa do Fisco de promover o procedimento de arbitramento, em toda e qualquer situação, ante a existência de previsão de critério de apuração na lei local, viola ou não o art. 148 do CTN. Sobre esse ponto, a Primeira Seção assim delimitou a questão afetada: definir se a prerrogativa do fisco de arbitrar a base de cálculo do ITCMD decorre diretamente do CTN ou está sujeito às normas específicas da Unidade da Federação. III. Razões de decidir 4. A alegação de violação do art. 97 do CTN, que guarda, em si, o princípio da legalidade tributária, não comporta conhecimento na presente via recursal, já que depende, exclusivamente, da interpretação das normas editadas pelo Estado de São Paulo (confronto entre o decreto estadual e a lei estadual). 5. Por sua vez, a matéria veiculada nos recursos especiais, especificamente quanto à correta interpretação do art. 148 do CTN - questão, sob esse enfoque enfrentada pelo Tribunal de origem - comporta conhecimento e definição de tese, em seu mérito. 6. Ao Estado, competente para instituir e regular o ITCMD, incumbe dispor, por meio de lei, sobre o modo de apuração do valor venal dos bens ou direitos transmitidos, a fim de dar conformação à norma geral que definiu a base de cálculo do tributo em comento (valor venal do bem transmitido - art. 38, CTN). 7. Diversos são os critérios para se obter a quantificação da base de cálculo, sendo possível à Lei estadual eleger, a esse fim, a declaração do contribuinte, a avaliação administrativa (feita diretamente pela Administração fazendária, sem a participação do contribuinte), o valor mínimo de referência (do IPTU, por exemplo), entre outras. Entretanto, é preciso considerar que estas formas "iniciais" de apuração da base de cálculo do ITCMD, eleitas pela lei estadual, não se confundem com o procedimento de arbitramento previsto no art. 148 do CTN, que é excepcional, subsidiário e vinculado, concebido para preservar, minimamente, os interesses da Administração Fazendária na averiguação da dimensão do fato imponível. 7.1 Diz-se excepcional, pois o cabimento do procedimento de arbitramento dá-se apenas nos casos em que a declaração, as informações ou os documentos apresentados pelo contribuinte, necessários ao lançamento tributário, mostrarem-se omissos ou não merecerem fé à finalidade a que se destinam; subsidiário, porquanto sua utilização somente se apresenta autorizada se o critério de quantificação do bem transmitido inicialmente eleito pela lei estadual mostrar-se inidôneo para demonstrar o valor venal do bem, caso em que incumbe à Administração Fazendária comprovar que a importância então alcançada encontra-se absolutamente fora da realidade, observada, necessariamente, a ampla defesa e o contraditório; e vinculado, na medida em que a autoridade fiscal não possui margem de discricionariedade para decidir sobre a adoção do procedimento, quando caracterizadas as hipóteses legais. 8. O procedimento de arbitramento, destinado à apuração do valor do bem transmitido em substituição ao critério inicial que se mostrou inidôneo a esse fim, tem, portanto, indissociável articulação com o lançamento tributário, em especial na modalidade "por declaração" (que é, em regra, utilizado para o lançamento do ITCMD), bem como no "lançamento de ofício", sobretudo nos casos em que ausente a declaração do contribuinte ou de sua inadequação, nos termos dos incisos do art. 149. 8.1 Nesse quadro, o art. 148 do CTN, veicula norma geral (atinente ao lançamento tributário - art. 146, III, b, CF), de observância obrigatória pelos Entes Políticos, a qual dispõe sobre o modo como a autoridade fazendária deve proceder para viabilizar o lançamento tributário, nos específicos casos em que as declarações expendidas pelo contribuinte são omissas ou não mereçam fé, para o fim de se identificar o valor venal do bem, base de cálculo do tributo em questão. 9. O procedimento de arbitramento previsto no art. 148 do CTN não consubstancia uma "prerrogativa genérica" conferida ao Fisco, que poderia ser ignorada ou afastada pela lei local - circunstância que não se cogita na hipótese dos autos -, tampouco ser genericamente suprimida por decisão judicial, tal como decidiu o Tribunal de origem, em (errônea) interpretação da lei federal. IV. Dispositivo e tese 10. Resultado do Julgamento: Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa extensão, parcialmente provido. Tese de julgamento: 1. A prerrogativa da Administração fazendária de promover o procedimento administrativo de arbitramento do valor venal do imóvel transmitido decorre diretamente do Código Tributário Nacional, em seu art. 148 (norma geral, de aplicação uniforme perante todos os entes federados). 2. A legislação estadual tem plena liberdade para eleger o critério de apuração da base de cálculo do ITCMD. Não obstante, a prerrogativa de instauração do procedimento de arbitramento, nos casos previstos no art. 148 do CTN, destinado à apuração do valor do bem transmitido, em substituição ao critério inicial que se mostrou inidôneo a esse fim, a viabilizar o lançamento tributário, não implica em violação do direito estadual, tampouco pode ser genericamente suprimida por decisão judicial. 3. O exercício da prerrogativa do arbitramento dá-se pela instauração regular e prévia de procedimento individualizado, apenas quando as declarações, as informações ou os documentos apresentados pelo contribuinte, necessários ao lançamento tributário, mostrarem-se omissos ou não merecerem fé à finalidade a que se destinam, competindo à administração fazendária comprovar que a importância então alcançada encontra-se absolutamente fora do valor de mercado, observada, necessariamente, a ampla defesa e o contraditório. Dispositivos relevantes citados: CTN, arts. 38, 97, IV, 148. Jurisprudência relevante citada: STJ, AgInt no RMS 70.528/MS, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 29.05.2023; STJ, AREsp 2.580.956/SP, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 05.11.2024; STJ, REsp 2.139.412/MT, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 18.02.2025; STJ, AgInt no AREsp 1.176.337/SP, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 01.06.2020.

  Publicação oficial

• STJ, AREsp 2062659, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, j. 09/05/2023

  PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ITBI. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE VALOR DE OBRA REALIZADA EM TERRENO ANTES DA TRANSMISSÃO EM CARTÓRIO. DOCUMENTAÇÃO APRESENTADA COMO INDICATIVA DA TRANSMISSÃO. TRANSFERÊNCIA DE BEM IMÓVEL. REGISTRO EM CARTÓRIO. ANÁLISE DOCUMENTAL. SÚMULA 7/STJ. OMISSÃO. CONTRADIÇÃO. INEXISTÊNCIA. I - O presente feito decorre de transmissão ocorrida entre proprietários de frações lindeiras, através de permutas, para constituir terreno unificado objetivando construção de um conjunto imobiliário. Ocorre que as permutas ficaram paralisadas em face de alegado equívoco no duplo registro pelo município de uma faixa de recuo em um dos terrenos. No período entre a paralisação e a correção do registro para efetivar a permuta foram realizadas obras de edificação, as quais foram tomadas em consideração quando do cálculo do ITBI pelo Município. II - No julgado encimado o Tribunal a quo explicitou que "a permuta das frações dos terrenos só ocorreu após a concretização das obras, estando compatível, a conduta do ente tributante, em considerar como base do imposto o valor venal do bem transmitido onerosamente e não o valor anunciado no contrato, alegadamente referente à terra nua". III - O Tribunal a quo, para reconhecer a incidência de ITBI sobre a construção realizada, consignou, em suma, que no momento da edificação não teria ocorrido a transmissão do bem imóvel, uma vez que o documento apresentado, ou seja, um memorando de intenções especificando as permutas, não era documento hábil a determinar a transmissão que somente se deu posteriormente após a realização das obras. O recorrente por sua vez alega que o documento seria hábil à demonstrar a transmissão e que a construção foi financiada por todos os proprietários dos terrenos permutados, o que implicaria no afastamento do valor da construção da base de cálculo do ITBI. A tese do recorrente implica na necessidade de revisitação do conjunto probatório dos autos, uma vez que se faz necessário sindicar o referido documento e as afirmações factuais apresentadas, o que atrai o comando da súmula 7/STJ. IV - Ademais, o reexame do acórdão recorrido, em confronto com as razões do recurso especial, revela que os fundamentos apresentados naquele julgado, e que fundamentaram a construção da ratio decidendi alcançada pelo Tribunal de origem, utilizados de forma suficiente para manter a decisão proferida no Tribunal a quo, não restaram suficientemente rebatidos no apelo nobre. Além disso, verifica-se que a matéria atinente ao art. 38 do CTN não possui força normativa capaz de alterar o julgado. Incide na espécie as Súmulas n. 283 e 284, ambas do STF. V - Por outro lado, mesmo que afastadas as máculas verifica-se que para a efetivação da transmissão do bem imóvel, se faz necessário o registro da permuta no cartório de registro de imóveis, não sendo suficiente a mera intenção consubstanciada em documento assinado pelas partes. (Precedentes: AgRg no AREsp n. 565.423/DF, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 18/8/2016, DJe de 1/9/2016 e AgInt no AREsp n. 2.003.198/RJ, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 24/10/2022, DJe de 24/11/2022. VI - Sobre a alegada violação do art. 1.022 do CPC/2015, diante de suposta omissão, contradição e erro material no acórdão recorrido, verifica-se que o Tribunal a quo bem fundamentou acerca de todas as questões jurídicas que poderiam infirmar a conclusão e a solução adotada no caso concreto, sem erros materiais, inocorrendo quaisquer dos vícios alegados pelas recorrentes. VII - Agravo conhecido para conhecer parcialmente do recurso especial e nessa parte negar-lhe provimento.

  Publicação oficial

• STJ, AREsp 2508461, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, j. 04/06/2024

  TRIBUTÁRIO. ITBI. INCORPORAÇÃO DIRETA. "VENDA DE IMÓVEIS NA PLANTA". FATO GERADOR. ALIENAÇÃO DA FRAÇÃO IDEAL DE IMÓVEL VINCULADA À OBRIGAÇÃO DE FAZER. BASE DE CÁLCULO. VALOR TOTAL DO NEGÓCIO JURÍDICO. 1. Os arts. 35 e 38 do CTN dispõem, respectivamente, que o fato gerador do ITBI é a transmissão da propriedade ou de direitos reais imobiliários ou a cessão de direitos relativos a tais transmissões e que a base de cálculo do tributo é o "valor venal dos bens ou direitos transmitidos", que corresponde ao valor considerado para as negociações de imóveis em condições normais de mercado. 2. A possibilidade de dimensionar o valor dos imóveis no mercado, segundo critérios, por exemplo, de localização e tamanho (metragem), não impede que a avaliação de mercado específica de cada imóvel transacionado oscile dentro do parâmetro médio, a depender, por exemplo, da existência de outras circunstâncias igualmente relevantes e legítimas para a determinação do real valor da coisa, como a existência de benfeitorias, o estado de conservação e os interesses pessoais do vendedor e do comprador no ajuste do preço. Precedentes. 3. Para a hipótese de incorporação imobiliária, o signo presuntivo de riqueza tributado pelo ITBI é a avença efetivamente celebrada pelas partes, ou seja, o negócio jurídico da venda de fração ideal de imóvel vinculada à obrigação de fazer (construção/edificação/benfeitoria) assumida pelo alienante e estabelecida como elemento essencial da transação, que se responsabiliza pela entrega do bem com as obras concluídas. 4. A base de cálculo a ser observada para a fixação do ITBI nessas operações de "venda de imóveis na planta" é o valor total da transação promovida entre as partes, que engloba remuneração pela fração ideal do bem imóvel transmitido e pela obrigação de fazer erigida como elemento essencial da transação e considerada na fixação do preço da operação. 5. Agravo conhecido para negar provimento ao recurso especial.

  Publicação oficial